Uplatňování DPH v souvislosti s přijetím a zaplacením zálohy

Podle zákona č. 588/1992 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů, platného do 30. 4. 2004, se přijetí zálohy nepovažovalo za uskutečnění zdanitelného plnění a v souvislosti s tím nevznikala ani povinnost přiznat daň a vystavit daňový doklad.

2. Stav po 1. 5. 2004

Podle zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, který nabyl účinnosti dne 1. 5. 2004 již uvedený přístup neplatí. Za stanovených podmínek je nutno k datu přijetí platby, i když se jedná o zálohu, přiznávat daň a vystavovat daňová doklad. Podle uvedeného zákona je nutno rozlišovat postup v případě:

1. přijetí zálohy na uskutečňované zdanitelné plnění v tuzemsku
2. přijetí zálohy při dodání zboží do jiného členského státu
3. přijetí zálohy na pořízení zboží z  iného členského státu.

Podle § 21 odst. 1 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, je plátce povinen přiznat daň na výstupu ke dni uskutečnění zdanitelného plnění nebo ke dni přijetí platby, která se vztahuje k tomuto zdanitelnému plnění, podle toho, která skutečnost nastane dříve, a také je povinen tuto přiznanou daň uvést do daňového přiznání za zdaňovací období, ve kterém se uskutečnilo zdanitelné plnění, nebo ve kterém přijal platbu, a to vždy v tom zdaňovacím období, které nastalo dříve. Při stanovení data uskutečnění zdanitelného plnění pro jednotlivé typy zdanitelných plnění se vychází z ustanovení jednotlivých odstavců § 21.

K datu přijetí platby je plátce povinen vystavit daňový doklad, a to nejpozději do 15 dnů od tohoto dne. Ke dni uskutečnění zdanitelného plnění je plátce povinen přiznat zbývající částku daně ze základu daně, který bude snížen o zaplacenou zálohu a k datu uskutečnění zdanitelného plnění je plátce povinen vystavit daňový doklad, a to nejpozději do 15 dnů od data uskutečnění zdanitelného plnění. Daňový doklad by měl být vystaven na vyžádání osoby, pro kterou se uskutečňuje zdanitelné plnění i v případě, že zaplacená záloha se rovná celkové ceně a základ daně je tedy při jejím vyúčtování v souvislosti s uskutečněním zdanitelného plnění nulový. V případě, že při vyúčtování zálohy v souvislosti s uskutečněním zdanitelného plnění vznikne přeplatek, je základ daně, který se uvádí na daňový doklad, záporný. V tomto případě nevzniká zákonný důvod k vystavení daňového dobropisu.

Povinnost přiznat daň nevzniká z částek, které nejsou prokazatelně podle účetní a daňové evidence platbami přijatými v souvislosti s uskutečňovanými zdanitelnými plněními např. u přijatých penále za neplnění smluvních povinností, u náhrad škody a jiných finančních vypořádání. Povinnost přiznat daň nevzniká ani u kaucí a podobných plateb, pokud je smluvně sjednáno jejich vrácení odběrateli a stanoveny podmínky, za mohou být použity na úhradu konkrétního zdanitelného plnění. Povinnost přiznat daň nevzniká ani v případě tzv. neidentifikovaných plateb. Skutečnost, že se jedná o neidentifikovanou platbu, která nesouvisí s konkrétním zdanitelným plnění musí být plátce v daňovém řízení schopen prokázat.

Přiznání daně ze záloh přijatých do 30. 4. 2004 na zdanitelná plnění uskutečněná od 1. 5. 2004 je upraveno v § 111 odst. 11 zákona č. 235/2004 Sb. a je k němu zveřejněna samostatná informace.

Ad b) Záloha při dodání zboží do jiného členského státu

Podle § 34 odst. 1 zákona o DPH je plátce, který dodává zboží do jiného členského státu, povinen vystavit za každé dodání zboží pro jinou osobu, která je registrována k dani v jiném členském státě, daňový doklad obsahující náležitosti podle § 34 odst. 3, a to nejpozději do 15 dnů od data uskutečnění dodání zboží do jiného členského státu nebo přijetí platby, pokud platba předchází dodání zboží. Z toho vyplývá, že i při přijetí zálohy je nutno vystavit daňový doklad, na němž se však uvádí pouze základ daně, nevzniká tedy v souvislosti s vystavením tohoto dokladu povinnost přiznat daň.

Podle § 22 odst. 3 zákona o DPH vzniká při dodání zboží do jiného členského státu, na které se vztahuje osvobození od daně podle § 64 s nárokem na odpočet daně, povinnost přiznat uskutečnění tohoto dodání dnem vystavení daňového dokladu, pokud byl daňový doklad vystaven plátcem před patnáctým dnem měsíce, který následuje po měsíci, v němž bylo zboží odesláno nebo přepraveno do jiného členského státu nebo k patnáctému dni měsíce, který následuje po měsíci, v němž bylo zboží odesláno nebo přepraveno do jiného členského státu. Ve vazbě na to je podle § 22 odst. 4 plátce povinen uvést dodání zboží do jiného členského státu do daňového přiznání za zdaňovací období, ve kterém mu vznikla povinnost přiznat dodání zboží do jiného členského státu.

Při přijetí zálohy tedy musí být do 15 dnů vystaven daňový doklad a k datu jeho vystavení se považuje dodání zboží do jiného členského státu za uskutečněné a vykazuje se v daňovém přiznání za zdaňovací období, v němž byl daňový doklad vystaven. Zároveň je nutno jej ve vazbě na to vykázat v souhrnném hlášení o dodání zboží do jiného členského státu, které podává plátce, který uskutečňuje dodání zboží do jiného členského státu podle § 102 zákona o DPH. Skutečnost, že následně skutečně došlo k fyzickému dodání zboží do jiného členského státu, musí být plátce schopen prokázat správci daně v daňovém řízení.

Ad c) Záloha při pořízení zboží z jiného členského státu

Při pořízení zboží z jiného členského státu vzniká plátci podle § 25 zákona o DPH povinnost přiznat daň ke dni vystavení daňového dokladu, pokud byl daňový doklad vystaven osobou registrovanou k dani v jiném členském státě před patnáctým dnem měsíce, který následuje po měsíci, v němž bylo zboží pořízeno, nebo k patnáctému dni v měsíci, který následuje po měsíci, v němž bylo zboží pořízeno. Ve vazbě na to je plátce povinen uvést daň do daňového přiznání za zdaňovací období, kdy mu vznikla povinnost přiznat daň.

Povinnost přiznat daň tedy vzniká plátci, který pořizuje zboží a který zaplatil zálohu na jeho pořízení ve vazbě na vystavení daňového dokladu dodavatelem zboží z jiného členského státu. Lhůta pro vystavení daňového dokladu od přijetí platby je dána národní legislativní úpravou platnou v členském státě dodavatele. Pokud tedy dodavatel vystaví daňový doklad na přijatou zálohu, je plátce, který pořizuje zboží povinen přiznat daň při pořízení k datu vystavení daňového dokladu, který uvede na dokladu dodavatel, a to bez ohledu na to, zda již došlo nebo ještě nedošlo k fyzickému dodání zboží. Na základě tohoto dokladu může pořizovatel uplatnit nárok na odpočet daně v daňovém přiznání za zdaňovací období, v němž přiznal daň při pořízení.