Pokyn ze dne 12.2.2015 k promíjení příslušenství daně

20.3.2015 | Sbírka:  GFŘ-D-21 | Částka:  2/2015ASPI

Vztahy

Nadřazené: 267/2014 Sb., 280/2009 Sb., 586/1992 Sb.
Pasivní derogace: GFŘ-D-45
GFŘ-D-21
Pokyn
k promíjení příslušenství daně
V Praze dne 12.2.2015
č. j. 4260/15/7100-40123
Čl. I. - Obecná ustanovení
[právní úprava]
S účinností od 1. 1. 2015 byla přijata právní úprava týkající se individuálního promíjení příslušenství daně na základě zákona č. 267/2014 Sb., kterým se mění zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, a další související zákony (dále jen „zákon č. 267/2014 Sb.“). Obecná právní úprava individuálního promíjení příslušenství daně je nyní upravena v § 259 až 259c zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád“). Tento pokyn upravuje postup orgánů Finanční správy České republiky při rozhodování o prominutí příslušenství daně podle daňového řádu.
[cíl pokynu]
Generální finanční ředitelství vedeno snahou dostatečně spolehlivě zabezpečit v maximální možné míře jednotné a objektivizované rozhodování o žádostech o prominutí příslušenství daně, vymezuje tímto pokynem skutečnosti, v jejichž faktickém naplnění lze spatřovat důvody, pro které je dle zákonné úpravy možné prominout příslušenství daně. Tímto je Generálním finančním ředitelstvím též vyjádřena snaha zamezit případným excesivním individuálním rozhodnutím tak, aby byla i při aplikaci předmětné zákonné pravomoci založené na kombinaci obecně formulovaných právních pojmů v maximální možné míře šetřena veřejná práva daňových subjektů spočívající na zákazu diskriminace a na právu na řádný proces.
[čeho se pokyn netýká]
Tento pokyn se netýká individuálního promíjení daně, individuálního promíjení příslušenství daně podle jiných právních předpisů a hromadného promíjení daně či příslušenství daně dle § 260 daňového řádu. Pokyn se netýká též promíjení příslušenství daně podle zvláštních právních předpisů, které sice nese název „penále“ či „úrok z prodlení“, avšak pro jeho prominutí je stanovena zvláštní právní úprava.
I. 1. Přechodná ustanovení - kterého příslušenství daně se týká nová právní úprava
[penále]
Dle čl. VII. části čtvrté zákona č. 267/2014 Sb. bodu 3 lze žádat o prominutí penále vzniklého ode dne nabytí účinnosti tohoto zákona. Správce daně rozhoduje o povinnosti uhradit penále v rámci dodatečného platebního výměru, kterým se doměřuje daň, k níž se penále váže. Žádat o prominutí a prominout penále tak lze jen v případech, kde bylo penále oznámeno dodatečným platebním výměrem počínaje 1. 1. 2015. Použití právní úpravy promíjení tedy závisí na datu oznámení dodatečného platebního výměru, nikoli na zdaňovacím období daní.
[úroky]
Dle čl. VII. části čtvrté zákona č. 267/2014 Sb. bodu 4 lze žádat o prominutí úroku z prodlení nebo úroku z posečkané částky pouze v případě úroku vzniklého ode dne nabytí účinnosti tohoto zákona. Dle bodu 5 pak platí, že od předepsání úroku z posečkané částky vzniklého přede dnem nabytí účinnosti tohoto zákona lze upustit podle dosavadních právních předpisů.
[režim promíjení úroků]
Režim promíjení úroků se rozpadá na dvě fáze - fázi do 31. 12. 2014, kdy úrok z prodlení prominout nelze a při upuštění od předepsání úroku z posečkané částky je třeba postupovat dle zrušeného § 157 odst. 7 daňového řádu, a fázi od 1. 1. 2015, kdy pro oba typy úroků je třeba použít právní úpravu § 259 až 259c daňového řádu. Vzhledem k tomu, že úrok vzniká ex lege kontinuálně za každý den prodlení/posečkání, je třeba mít na zřeteli, že prominuty mohou být pouze ty částky, které vznikly od 1. 1. 2015.
[příklad] Je-li např. daňový subjekt v prodlení s placením daně od 30. 9. 2014 a k úhradě daně dojde 1. 3. 2015, lze prominout částky úroků z prodlení, které vznikly v časovém období od 1. 1. 2015 do 1. 3. 2015. Částky úroků z prodlení vzniklé do 31. 12. 2014 prominout nelze.
I. 2. Žádost o prominutí uhrazeného příslušenství daně
Dle § 259 odst. 2 daňového řádu platí, že prominout lze daň či příslušenství daně i v případě, že již bylo uhrazeno. Úhrada příslušenství daně tedy není překážkou jeho případného prominutí. Na osobním daňovém účtu daňového subjektu by to znamenalo vznik přeplatku.
I. 3. Správní poplatek
[poplatková povinnost]
Žádost o prominutí příslušenství daně podléhá správnímu poplatku ve výši 1000 Kč, pokud je žádáno o prominutí částky vyšší než trojnásobek sazby poplatku. Pokud tedy daňový subjekt žádá o prominutí částky 3001 Kč a více, podléhá jeho žádost správnímu poplatku, žádost o prominutí částky 3000 Kč a méně nepodléhá správnímu poplatku.1
[kumulace poplatku]
Poplatek se vybírá za každou daň, které se žádost daňového subjektu týká, a za každý daňový subjekt, podává-li jednu žádost více daňových subjektů. Poplatek se vybírá jen jednou, jde-li o daň ze společného předmětu zdanění.2
[každá daň]
Pod pojmem „každá daň“ je nutné chápat každý jednotlivý druh daně (tj. daň z příjmů3, daň z nemovitých věcí, daň z nabytí nemovitých věcí, daň silniční, daň z přidané hodnoty, daň dědická, daň darovací, daň z převodu nemovitostí, daň z nemovitostí) bez ohledu na to, zda se žádost týká jednoho nebo více zdaňovacích období (či skutečností, jež jsou předmětem jednorázových daní) u téže daně a bez ohledu na fakt, že v konkrétním případě může být žádáno o prominutí několika příslušenství vztahujících se ke stejnému druhu daně.
[společná žádost]
Poplatek vybraný za každý žádající daňový subjekt se uplatní v případech, kdy žádost podává více samostatných daňových subjektů, např. spolupracující manželé žádají o prominutí příslušenství daně ve vztahu k dani z příjmů každého z nich.
[společný předmět zdanění]
Společným předmětem zdanění je např. ve vztahu k dani z nabytí nemovitých věcí převod vlastnictví nemovité věci ve společném jmění manželů (podle právní teorie je každý z manželů vlastníkem celé nemovité věci, k vyjádření podílů pak dochází až při zániku nebo zrušení společného jmění, pokud se manželé nedohodnou jinak).
Čl. II. - Promíjení penále
II. 1. Formální požadavky
Zákon stanoví dva formální požadavky žádosti o prominutí penále, které musí být kumulativně splněny (čl. II. 1. A., II. 1. B.). Chronologie jejich posuzování bude následující:
II. 1. A. Dodržení lhůty pro podání žádosti
[právní úprava]
Daňový řád stanoví v § 259a odst. 3 obecné pravidlo, že žádost o prominutí penále lze podat nejpozději do 3 měsíců ode dne právní moci dodatečného platebního výměru, kterým bylo rozhodnuto o povinnosti uhradit penále. Pro posouzení dodržení této lhůty se uplatní obecná pravidla obsažená v § 35 daňového řádu. Zákonnou 3 měsíční lhůtu pro podání žádosti není možné prodloužit (§ 36 daňového řádu).
[stavění lhůty]
Daňový řád dále stanoví ve svém § 259a odst. 4 případy stavění lhůty pro podání žádosti o prominutí penále. Lhůta neběží po dobu:
a) řízení o povolení posečkání úhrady daně, v důsledku jejíhož doměření povinnost uhradit penále vznikla - lhůta tedy neběží ode dne, kdy žádost o posečkání daně došla věcně a místně příslušnému správci daně nebo od zahájení řízení z moci úřední, do právní moci rozhodnutí o posečkání.
b) povoleného posečkání úhrady daně, v důsledku jejíhož doměření povinnost uhradit penále vznikla - v těchto případech se lhůta staví po dobu od kladného rozhodnutí o posečkání do okamžiku řádného ukončení posečkání nebo do dne porušení podmínky posečkání, které má za následek pozbytí účinnosti rozhodnutí o posečkání.
II. 1. B. Úhrada daně
Daňový subjekt je oprávněn požádat správce daně o prominutí části penále, pokud byla uhrazena daň, v důsledku jejíhož doměření povinnost uhradit penále vznikla (§ 259a odst. 1 daňového řádu). Splnění této podmínky se bude zkoumat ke dni vydání rozhodnutí o zastavení řízení, k tomuto dni již musí být daň zcela zaplacena.
II. 2. Meritorní posouzení - prvotní úvaha
[co se zkoumá]
Splní-li žádost daňového subjektu formální požadavky podle čl. II. 1. tohoto pokynu, lze přistoupit k meritornímu posouzení žádosti. První úvahou při meritorním rozhodování správce daně o žádosti o prominutí penále bude, zda lze vůbec žádosti vyhovět. V této fázi správce daně nezkoumá, v jakém rozsahu lze prominout, nýbrž zda lze vůbec prominout - rozsah prominutí bude předmětem úvah správce daně až při kladném zodpovězení této prvotní otázky.
[právní úprava]
Daňový řád ve svém § 259c odst. 2 upravuje vylučující podmínku pro možnost prominutí příslušenství daně. Naplnění této podmínky vylučuje možnost prominutí penále.
[právní úprava]
Podle § 259c odst. 2 daňového řádu platí, že prominutí daně nebo příslušenství daně není možné, pokud daňový subjekt nebo osoba, která je členem jeho statutárního orgánu, v posledních 3 letech závažným způsobem porušil daňové nebo účetní právní předpisy.
[naplnění vylučující podmínky]
Správce daně posuzuje naplnění této podmínky za 3 roky zpětně ke dni vydání rozhodnutí o žádosti.
II. 2. A. Definice závažného porušení daňových nebo účetních předpisů
Za závažné porušení daňových nebo účetních předpisů bude považována situace, kdy osoba, u níž se test provádí (viz níže):
1. Je/byla nespolehlivým plátcem dle § 106a zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů. Vzhledem k tomu, že osoba má/měla status nespolehlivého plátce z titulu DPH, je zřejmé, že došlo k závažnému porušení daňových předpisů.
2. Byla alespoň jednou pravomocně uznána vinnou ze spáchání některého z trestných činů uvedených v § 53 odst. 2 písm. a) a c) daňového řádu.
3. Prováděla činnosti nebo se zapojila do obchodů, u kterých existuje důvodná obava, že z nich nebude uhrazena daň, a správce daně proto u tohoto subjektu vydal zajišťovací příkaz, který nebyl ve lhůtě uhrazen.
4. Porušila své zákonem stanovené povinnosti způsobem, který měl za následek vyměření kterékoli daně podle pomůcek nebo doměření daně podle pomůcek oproti poslední známé dani nebo stanovení daně jejím sjednáním.
5. Závažně ztěžuje nebo ztěžovala, maří nebo mařila správu daní tím, že opakovaně včas nepodala daňové přiznání, hlášení nebo vyúčtování a ke splnění této své ze zákona plynoucí povinnosti byla proto vyzvána správcem daně. Za naplnění opakovanosti se v tomto případě považuje, pokud tato situace nastala alespoň 2x v období dvanácti po sobě jdoucích kalendářních měsíců před podáním žádosti o prominutí.
6. Porušila zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů takovým způsobem, že jí byla pravomocně uložena pokuta podle tohoto zákona; rozhodným okamžikem pro posouzení splnění této podmínky je nabytí právní moci rozhodnutí.
7. Je osobou, jíž byla uložena pokuta (za spáchaný delikt dle daňových a/nebo dle účetních předpisů), jejíž horní hranice je zákonem stanovena na min. 250 000 Kč; rozhodným okamžikem pro posouzení splnění této podmínky je nabytí právní moci rozhodnutí.
8. Nevede nebo nevedla evidenci stanovenou právním předpisem nebo uloženou správcem daně; zejména se jedná o případy, kdy osoba porušila povinnost vést účetnictví, a to správně, úplně, průkazně, srozumitelně, přehledně a způsobem zaručujícím trvalost účetních záznamů.
9. Jinak závažně ohrožuje nebo ohrožovala, porušuje nebo porušovala řádný výkon správy daní.
Pro vyloučení možnosti prominutí stačí naplnění kterékoli situace.
[zohlednění objektivních důvodů]
Správce daně při posuzování porušení daňových a účetních předpisů vždy zohlední také jemu známé objektivní důvody hodné zvláštního zřetele, které vedly k porušení těchto předpisů. Může se jednat např. o živelní pohromy, závažné zdravotní důvody či jiné osobní překážky, které daňovému subjektu bránily v řádném dodržování daňových a účetních předpisů.
[posuzování bodu 3 a 4]
Situaci uvedenou v bodě 3 správce daně posuzuje k právní moci zajišťovacího příkazu. U bodu 4 vedle ostatních faktů správce daně zohlední i výši náhradním způsobem stanovené daně s tím, že za závažnou se považuje částka „doměrku“ minimálně ve výši 50 000 Kč (rozdíl mezi tvrzenou daní a výsledkem vyměření či doměření). Tato částka se posuzuje ve vztahu k jednotlivému zdaňovacímu období či jednotlivé skutečnosti, jež je předmětem jednorázové daně.
II. 2. B. Osoby, u nichž se posuzuje naplnění kritérií dle § 259c odst. 2 daňového řádu
[právní úprava]
Podle § 259c odst. 2 daňového řádu musí výše uvedené kritérium splňovat daňový subjekt fyzická i právnická osoba a v případě, že je daňovým subjektem právnická osoba, i osoba, která je členem jeho statutárního orgánu.
[právní úprava]
Ust. § 259c odst. 3 daňového řádu stanoví, že pokud právnická osoba závažným způsobem poruší daňové nebo účetní právní předpisy, hledí se pro účely posouzení splnění podmínky podle odstavce 2 na osobu, která byla v době tohoto porušení v této právnické osobě členem statutárního orgánu, jako by je také porušila.
[u koho se zkoumá]
Z tohoto pravidla vyplývá, že se naplnění výše uvedených kritérií (čl. II. 2. A.) musí zkoumat u následujících osob:
Je-li žadatelem o prominutí příslušenství daně fyzická osoba, bude se naplnění vylučující podmínky podle § 259c odst. 2 daňového řádu zkoumat u:
- samotné fyzické osoby
- všech právnických osob, ve kterých fyzická osoba je nebo byla v uplynulých 3 letech statutárním orgánem nebo členem statutárního orgánu.
Je-li žadatelem o prominutí příslušenství daně právnická osoba, bude se naplnění vylučující podmínky podle § 259c odst. 2 daňového řádu zkoumat u:
- samotné právnické osoby
- statutárního orgánu této právnické osoby, tj. všech právnických nebo fyzických osob, které jsou jeho statutárním orgánem nebo jeho členem
- u právnických osob, jejichž statutárním orgánem nebo členem statutárního orgánu je nebo byla v předcházejících 3 letech právnická osoba žádající o prominutí nebo její statutární orgán nebo člen jejího statutárního orgánu.
II. 3. Meritorní posouzení - rozsah prominutí
[co se zkoumá]
Pokud správce daně dospěje k závěru, že daňový subjekt splnil požadavky dle čl. II. 2. tohoto pokynu a že je možné daňovému subjektu prominout penále, bude v navazující fázi posuzovat, v jakém rozsahu lze penále prominout.
[vliv první úvahy]
Kladné zodpovězení prvotní otázky, zda lze vůbec penále prominout, však samo o sobě neznamená, že opravdu bude daňovému subjektu určitá částka penále prominuta. Rozsah, v jakém lze prominout, bude správce daně posuzovat dle čl. II. 3. tohoto pokynu a může dospět k závěru, že daňovému subjektu nebude prominuta žádná částka penále.
[dvě kritéria]
Pro posouzení rozsahu prominutí penále existují dvě kritéria, a to součinnost daňového subjektu v rámci postupu vedoucího k doměření daně z moci úřední (§ 259a odst. 2 daňového řádu) a četnost porušování povinností při správě daní daňovým subjektem (§ 259c odst. 1 daňového řádu). Penále lze prominout do výše 75 %.
[vztah mezi kritérii]
Správce daně nejdříve posoudí naplnění kritéria dle čl. II. 3. A. tohoto pokynu. Pokud po tomto posouzení daňovému subjektu ještě zbývá k prominutí, přistoupí k posouzení naplnění kritéria dle čl. II. 3. B. tohoto pokynu. Po posouzení tohoto kritéria pak zjistí, zda daňovému subjektu zbyla určitá částka k prominutí, a rozhodne o jejím prominutí. Pokud nezbyla žádná částka k prominutí, žádost daňového subjektu zamítne.
II. 3. A. Součinnost daňového subjektu v rámci postupu vedoucího k doměření daně z moci úřední
[právní úprava]
Podle § 259a odst. 2 daňového řádu platí, že správce daně na základě posouzení rozsahu součinnosti daňového subjektu v rámci postupu vedoucího k doměření daně z moci úřední může prominout až 75 % penále.
[kritérium]
Prvním kritériem pro posouzení rozsahu prominutí penále je tedy rozsah součinnosti daňového subjektu v rámci postupu vedoucího k doměření daně z moci úřední.
[výpočet správce daně]
Správce daně bude postupovat tak, že spočítá částku penále, kterou je možné prominout (tj. 75 % ze stanoveného penále). Z tohoto výsledku, který je pro další výpočet správce daně jeho základem, pak odčítací metodou odčítá procentní sazbu za porušení níže uvedených povinností (tzn. procentuální ohodnocení při porušení povinností z různých bodů se sčítá). Po posouzení porušení všech níže uvedených povinností správce daně zjistí, kolik daňovému subjektu zbylo k prominutí, a přistoupí k posouzení kritéria dle čl. II. 3. B. tohoto pokynu. Pokud daňovému subjektu po posouzení dle čl. II. 3. A. tohoto pokynu nezbude žádná částka k prominutí, správce daně žádost daňového subjektu zamítne, aniž by posuzoval kritérium dle čl. II. 3. B. tohoto pokynu.
[posouzení podmínek]
Správce daně zkoumá naplnění kritéria rozsahu součinnosti daňového subjektu v rámci postupu vedoucího k doměření daně z moci úřední zpětně ve vztahu ke konkrétnímu postupu k odstranění pochybností či daňové kontrole, na jejímž základě bylo stanoveno penále, o jehož prominutí je žádáno.
[relevantní skutečnosti]
Generální finanční ředitelství stanoví povinnosti, jejichž porušení daňovým subjektem v rámci řízení směřujícího k doměření daně, k níž se váže penále, o jehož prominutí je žádáno, bude brát správce daně v úvahu, a stanoví jejich procentuální vyjádření: 
----------------------------------------------------------- --------------------
        Druh porušení povinnosti daňového subjektu             Procentuální 
                                                               ohodnocení 
----------------------------------------------------------- --------------------                                           
1.      Daňový subjekt nereagoval na výzvu k odstranění         - 90 % 
        pochybností dle § 89  daňového řádu. 

2.      Daň byla stanovena podle pomůcek dle § 98 daňového     - 100 % 
        řádu bez součinnosti daňového subjektu. 

3.      Daňový subjekt na výzvu správce daně nepředložil        - 20 % 
        všechny požadované doklady. 


4.      Daňový subjekt neumožnil zahájení daňové kontroly       - 50 % 
        (§ 87 odst. 2  daňového řádu), a proto byl k jejímu
        zahájení vyzván. 

5.      Daňový subjekt alespoň 2x během daňové kontroly         - 30 % 
        nereagoval včas na výzvu správce daně podle 
      § 92 odst. 4 daňového řádu. 

6.      Daňový subjekt odepřel podpis zprávy o daňové           - 25 % 
        kontrole bez dostatečného důvodu (§ 88 odst. 6 
        daňového řádu). 

7.      Daňový subjekt neumožnil provedení místního šetření     - 30 % 
        (§ 86 odst. 4, § 82  odst. 1 a 2 daňového řádu). 

8.      Daňový subjekt prokazatelně zatajil důkazní prostředky - 100 % 
        (§ 86 odst. 3  písm. e) daňového řádu). 

9.      Daňový subjekt předložil prokazatelně pozměněné nebo   - 100 %
        padělané doklady. 
----------------------------------------------------------- --------------------
II. 3. B. Četnost porušování povinností daňovým subjektem při správě daní
[právní úprava]
Podle § 259c odst. 1 daňového řádu platí, že při posouzení žádosti o prominutí daně nebo příslušenství daně správce daně zohlední četnost porušování povinností při správě daní daňovým subjektem. Jedná se o kritérium, které může modifikovat výsledek výpočtu procentní sazby k prominutí vypočítané dle čl. II. 3. A. tohoto pokynu, a to jejím snížením.
[postup správce daně]
Po výpočtu provedeném dle čl. II. 3. A. tohoto pokynu správce daně posoudí naplnění níže uvedených situací daňovým subjektem a při splnění jedné nebo více z nich odečte příslušnou procentní sazbu (tzn. procentuální ohodnocení při porušení povinností z různých bodů se sčítá).
[naplnění podmínky]
Správce daně posuzuje naplnění této podmínky ke dni vydání rozhodnutí o žádosti.
[relevantní skutečnosti]
Generální finanční ředitelství uvádí skutečnosti, na které bude správce daně brát zřetel při zohledňování kritéria četnosti porušování povinností daňovým subjektem při správě daní, a stanoví jejich procentuální vyjádření: 
----------------------------------------------------------- --------------------
      Druh porušení povinnosti daňového subjektu             Procentuální 
                                                             ohodnocení 
----------------------------------------------------------- --------------------
1.    Ke dni vydání rozhodnutí o žádosti eviduje správce      - 50 % 
      daně u daňového subjektu vykonatelný nedoplatek z 
      jiného daňového řízení. 

2.    V posledních třech letech byla daňovému subjektu        - 50 % 
      alespoň dvakrát pravomocně stanovena kterákoli daň 
      podle pomůcek dle § 98 daňového řádu bez součinnosti 
      daňového subjektu, a to bez ohledu na částku takto 
      stanovené daně. Pro účely splnění této podmínky je 
      rozhodné datum  nabytí právní moci rozhodnutí. 

3.    V posledních třech letech byla daňovému subjektu         - 50 % 
      alespoň dvakrát pravomocně uložena pořádková pokuta 
      dle § 247 daňového řádu. Pro účely splnění této 
      podmínky 
      je rozhodné datum nabytí právní moci  rozhodnutí. 

4.    V posledních třech letech byla daňovému subjektu         - 50 % 
      alespoň dvakrát pravomocně uložena pokuta za nesplnění 
      povinnosti nepeněžité povahy dle § 247a daňového řádu. 
      Pro účely splnění této podmínky je rozhodné 
      datum nabytí právní moci rozhodnutí. 
    
5.    V posledních třech letech byla daňovému subjektu         - 50 % 
      alespoň dvakrát pravomocně uložena pokuta za opožděné 
      tvrzení daně dle § 250 daňového řádu. Pro účely 
      splnění této podmínky je rozhodné datum 
      nabytí právní moci rozhodnutí. 
----------------------------------------------------------- --------------------
Čl. III. - Promíjení úroků
III. 1. Formální požadavek
[právní úprava]
Daňový subjekt je oprávněn požádat správce daně o prominutí úroku z prodlení nebo úroku z posečkané částky, pokud byla uhrazena daň, v důsledku jejíhož neuhrazení úrok vznikl (§ 259b odst. 1 daňového řádu). Daňový řád tedy stanoví jeden formální požadavek žádosti o prominutí úroku, a to úhradu daně, v důsledku jejíhož neuhrazení úrok vznikl. Splnění této podmínky se bude zkoumat ke dni vydání rozhodnutí o zastavení řízení, k tomuto dni již musí být daň zcela zaplacena.
III. 2. Meritorní posouzení - prvotní úvaha
[co se zkoumá]
Splní-li žádost daňového subjektu formální požadavek podle čl. III. 1. tohoto pokynu, lze přistoupit k meritornímu posouzení žádosti. První úvahou při meritorním rozhodování správce daně o žádosti o prominutí úroku bude, zda lze vůbec žádosti vyhovět. V této fázi správce daně nezkoumá, v jakém rozsahu lze prominout, nýbrž zda lze vůbec prominout - rozsah prominutí bude předmětem úvah správce daně až při kladném zodpovězení této prvotní otázky.
[právní úprava]
Daňový řád ve svém § 259c odst. 2 upravuje vylučující podmínku pro možnost prominutí příslušenství daně. Naplnění této podmínky vylučuje možnost prominutí úroku.
[právní úprava]
Podle § 259c odst. 2 daňového řádu platí, že prominutí daně nebo příslušenství daně není možné, pokud daňový subjekt nebo osoba, která je členem jeho statutárního orgánu, v posledních 3 letech závažným způsobem porušil daňové nebo účetní právní předpisy.
[naplnění vylučující podmínky]
Správce daně posuzuje naplnění této podmínky za 3 roky zpětně ke dni vydání rozhodnutí o žádosti.
III. 2. A. Definice závažného porušení daňových nebo účetních předpisů
Za závažné porušení daňových nebo účetních předpisů bude považována situace, kdy osoba, u níž se test provádí (viz níže):
1. Je/byla nespolehlivým plátcem dle § 106a zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů. Vzhledem k tomu, že osoba má/měla status nespolehlivého plátce z titulu DPH, je zřejmé, že došlo k závažnému porušení daňových předpisů.
2. Byla alespoň jednou pravomocně uznána vinnou ze spáchání některého z trestných činů uvedených v § 53 odst. 2 písm. a) a c) daňového řádu.
3. Prováděla činnosti nebo se zapojila do obchodů, u kterých existuje důvodná obava, že z nich nebude uhrazena daň, a správce daně proto u tohoto subjektu vydal zajišťovací příkaz, který nebyl ve lhůtě uhrazen.
4. Porušila své zákonem stanovené povinnosti způsobem, který měl za následek vyměření kterékoli daně podle pomůcek nebo doměření daně podle pomůcek oproti poslední známé dani nebo stanovení daně jejím sjednáním.
5. Závažně ztěžuje nebo ztěžovala, maří nebo mařila správu daní tím, že opakovaně včas nepodala daňové přiznání, hlášení nebo vyúčtování a ke splnění této své ze zákona plynoucí povinnosti byla proto vyzvána správcem daně. Za naplnění opakovanosti se v tomto případě považuje, pokud tato situace nastala alespoň 2x v období dvanácti po sobě jdoucích kalendářních měsíců před podáním žádosti o prominutí.
6. Porušila zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů takovým způsobem, že jí byla pravomocně uložena pokuta podle tohoto zákona; rozhodným okamžikem pro posouzení splnění této podmínky je nabytí právní moci rozhodnutí.
7. Je osobou, jíž byla uložena pokuta (za spáchaný delikt dle daňových a/nebo dle účetních předpisů), jejíž horní hranice je zákonem stanovena na min. 250 000 Kč; rozhodným okamžikem pro posouzení splnění této podmínky je nabytí právní moci rozhodnutí.
8. Nevede nebo nevedla evidenci stanovenou právním předpisem nebo uloženou správcem daně; zejména se jedná o případy, kdy osoba porušila povinnost vést účetnictví, a to správně, úplně, průkazně, srozumitelně, přehledně a způsobem zaručujícím trvalost účetních záznamů.
9. Jinak závažně ohrožuje nebo ohrožovala, porušuje nebo porušovala řádný výkon správy daní.
Pro vyloučení možnosti prominutí stačí naplnění kterékoli situace.
[zohlednění objektivních důvodů]
Správce daně při posuzování porušení daňových a účetních předpisů vždy zohlední také jemu známé objektivní důvody hodné zvláštního zřetele, které vedly k porušení těchto předpisů. Může se jednat např. o živelní pohromy, závažné zdravotní důvody či jiné osobní překážky, které daňovému subjektu bránily v řádném dodržování daňových a účetních předpisů.
[posuzování bodu 3 a 4]
Situaci uvedenou v bodě 3 správce daně posuzuje k právní moci zajišťovacího příkazu. U bodu 4 vedle ostatních faktů správce daně zohlední i výši náhradním způsobem stanovené daně s tím, že za závažnou se považuje částka „doměrku“ minimálně ve výši 50 000 Kč (rozdíl mezi tvrzenou daní a výsledkem vyměření či doměření). Tato částka se posuzuje ve vztahu k jednotlivému zdaňovacímu období či jednotlivé skutečnosti, jež je předmětem jednorázové daně.
III. 2. B. Osoby, u nichž se posuzuje naplnění kritérií dle § 259c odst. 2 daňového řádu
[právní úprava]
Podle § 259c odst. 2 daňového řádu musí výše uvedené kritérium splňovat daňový subjekt fyzická i právnická osoba a v případě, že je daňovým subjektem právnická osoba, i osoba, která je členem jeho statutárního orgánu.
[právní úprava]
Ust. § 259c odst. 3 daňového řádu stanoví, že pokud právnická osoba závažným způsobem poruší daňové nebo účetní právní předpisy, hledí se pro účely posouzení splnění podmínky podle odstavce 2 na osobu, která byla v době tohoto porušení v této právnické osobě členem statutárního orgánu, jako by je také porušila.
[u koho se zkoumá]
Z tohoto pravidla vyplývá, že se naplnění výše uvedených kritérií (čl. III. 2. A.) musí zkoumat u následujících osob:
Je-li žadatelem o prominutí příslušenství daně fyzická osoba, bude se naplnění vylučující podmínky podle § 259c odst. 2 daňového řádu zkoumat u:
- samotné fyzické osoby
- všech právnických osob, ve kterých fyzická osoba je nebo byla v uplynulých 3 letech statutárním orgánem nebo členem statutárního orgánu.
Je-li žadatelem o prominutí příslušenství daně právnická osoba, bude se naplnění vylučující podmínky podle § 259c odst. 2 daňového řádu zkoumat u:
- samotné právnické osoby
- statutárního orgánu této právnické osoby, tj. všech právnických nebo fyzických osob, které jsou jeho statutárním orgánem nebo jeho členem
- u právnických osob, jejichž statutárním orgánem nebo členem statutárního orgánu je nebo byla v předcházejících 3 letech právnická osoba žádající o prominutí nebo její statutární orgán nebo člen jejího statutárního orgánu.
III. 3. Meritorní posouzení - rozsah prominutí
[co se zkoumá]
Pokud správce daně dospěje k závěru, že daňový subjekt splnil požadavky dle čl. III. 2. tohoto pokynu a že je možné daňovému subjektu prominout úrok, bude v navazující fázi posuzovat, v jakém rozsahu lze úrok prominout.
[vliv první úvahy]
Kladné zodpovězení prvotní otázky, zda lze vůbec úrok prominout, však samo o sobě neznamená, že opravdu bude daňovému subjektu určitá částka úroku prominuta. Rozsah, v jakém lze prominout, bude správce daně posuzovat dle čl. III. 3. tohoto pokynu a může dospět k závěru, že daňovému subjektu nebude prominuta žádná částka úroku.
[tři kritéria]
Pro posouzení rozsahu prominutí úroku existují tři kritéria, a to ospravedlnitelný důvod prodlení (§ 259b odst. 2 daňového řádu), ekonomické nebo sociální poměry daňového subjektu zakládající tvrdost uplatněného úroku (§ 259b odst. 3 daňového řádu) a četnost porušování povinností při správě daní daňovým subjektem (§ 259c odst. 1 daňového řádu). Úrok lze prominout do výše 100 %.
[vztah mezi kritérii]
Základním požadavkem pro možnost prominutí úroku je naplnění kritéria dle čl. III. 3. A. tohoto pokynu. Pokud dojde k jeho naplnění, posoudí správce daně dle čl. III. 3. B. tohoto pokynu možnost zvýšení procentní sazby prominutí. Následně posoudí naplnění kritéria dle čl. III. 3. C. tohoto pokynu. Po posouzení tohoto kritéria pak zjistí, zda daňovému subjektu zbyla určitá částka k prominutí, a rozhodne o jejím prominutí (maximálně však 100 % úroku). Pokud nezbyla žádná částka k prominutí, žádost daňového subjektu zamítne.
III. 3. A. Ospravedlnitelný důvod prodlení
[právní úprava]
Podle § 259b odst. 2 daňového řádu správce daně může zcela nebo zčásti prominout úrok z prodlení nebo úrok z posečkané částky, pokud k prodlení s úhradou daně došlo z důvodu, který lze s přihlédnutím k okolnostem daného případu ospravedlnit.
[posouzení]
Správce daně posoudí, zda došlo v konkrétním případě k prodlení s úhradou daně z ospravedlnitelného důvodu (viz tabulka níže). Procentuální ohodnocení dle tohoto článku, pro jehož stanovení je základem konkrétní 100% výše individualizovaného úroku, je pak východiskem pro modifikace výše promíjené částky dle čl. III. 3. B. a III. 3. C. tohoto pokynu. Svědčí-li daňovému subjektu při posouzení konkrétního prodlení více ospravedlnitelných důvodů prodlení, je základem pro další výpočet správce daně ten nejlépe ohodnocený dle tabulky.
[naplnění důvodu]
Správce daně posuzuje splnění ospravedlnitelného důvodu prodlení zpětně ke dni splatnosti daně.
[individualizace úroku]
Ospravedlnitelný důvod prodlení je třeba zkoumat ke každému jednotlivému prodlení s platbou daně, jehož se daňový subjekt dopustil. Každý úrok z prodlení je třeba individualizovat ke konkrétnímu prodlení a každý takto individualizovaný úrok z prodlení je třeba posuzovat zvlášť, tj. tvoří samostatný předmět řízení, musí být posouzen z hlediska ospravedlnitelného důvodu prodlení a ostatních kritérií z tohoto pokynu a musí o něm být rozhodnuto vlastním výrokem v rozhodnutí.
[příklad]
Daňový subjekt podá daňové přiznání k dani z nemovitých věcí za rok 2015, dodatečné daňové přiznání na daň vyšší, další dodatečné daňové přiznání na daň vyšší a následně správce daně vydá dodatečný platební výměr na daň vyšší. Daňový subjekt nezaplatil ani jednu z plateb včas, tj. vznikly mu 4 individualizované úroky z prodlení, které musí být podle tohoto pokynu posouzeny zvlášť.
[relevantní skutečnosti]
Generální finanční ředitelství uvádí skutečnosti zakládající ospravedlnitelný důvod prodlení a stanoví jejich procentuální vyjádření: 
--------------------------------------------------------- -----------------
      Ospravedlnitelný důvod prodlení                       Procentuální 
                                                            ohodnocení 
--------------------------------------------------------- -----------------                                       
1.    Původní platba daně je daňovým dlužníkem vykonána       100 % 
      omylem na jiný variabilní symbol nebo jiný účet 
      správce daně, přičemž se současně 
      nejedná o nejasnou platbu. 

2.    Jedná se o daňového dlužníka, kterému nepříznivý        100 % 
      zdravotní stav  (dočasný nebo trvalý) zabránil 
      plnit jeho daňové povinnosti (nutno doložit 
      prokazatelným způsobem). 

3.    V případech, kdy jsou sankciovány pozdní platby          70 % 
      zálohové povinnosti a celková daňová povinnost 
      nevznikne, či je nižší než úhrn případně 
      zaplacených záloh. 

4.    Daňovému subjektu bylo povoleno posečkání úhrady daně,   20 % 
      k níž se váže úrok z posečkané částky, o jehož prominutí 
      je žádáno (§ 156 daňového řádu). 

5.    Daňový subjekt byl stižen živelní pohromou, hromadnou   100 % 
      či individuální, v průběhu kalendářního roku, kdy mělo 
      dojít k platbě daně. Za živelní pohromu se považují 
      nezaviněný požár a výbuch, blesk, vichřice s 
      rychlostí větru nad 75 km/h, povodeň, záplava, krupobití, 
      sesouvání půdy, sesuny půdy a skalní zřícení, pokud k nim 
      nedošlo v souvislosti s průmyslovým nebo stavebním provozem, 
      sesouvání nebo zřícení lavin a zemětřesení dosahující 
      alespoň 4. stupně mezinárodní stupnice udávající 
      makroseismické účinky zemětřesení. 

6.    Úrok z prodlení byl předepsán za daňový nedoplatek      90 % 
      na dani z převodu nemovitostí/dani z nabytí nemovitých 
      věcí v případech, kdy daňový subjekt včas uhradil 
      přiznanou daň vypočtenou ze základu daně stanoveného 
      z ceny zjištěné na základě ocenění znalcem a daň byla 
      stanovena správcem daně odlišně z důvodu chybného 
      posudku znalce. 

7.    Úrok z prodlení vznikl z daně doměřené na základě       20 % 
      dodatečného daňového tvrzení podaného daňovým subjektem 
      bez výzvy správce daně. 

8.    Prodlení s úhradou daně, k níž se váže úrok z prodlení, 30 % 
      o jehož prominutí je žádáno, činilo maximálně 15 
      kalendářních dnů. 

9.    Úrok z posečkané částky vznikl při přechodu daňové     100 %
      povinnosti zůstavitele na dědice za období ode dne 
      úmrtí zůstavitele do dne nabytí právní moci rozhodnutí 
      o dědictví. 
--------------------------------------------------------- -----------------
III. 3. B. Ekonomické nebo sociální poměry zakládající tvrdost uplatněného úroku
[právní úprava]
Podle § 259b odst. 3 daňového řádu platí, že při posouzení rozsahu, ve kterém bude úrok prominut, správce daně zohlední skutečnost, zda ekonomické nebo sociální poměry daňového subjektu zakládají tvrdost uplatněného úroku.
[kritérium]
Kritériem pro posouzení zvýšení rozsahu prominutí úroků (z prodlení i z posečkané částky) je tedy skutečnost, zda ekonomické nebo sociální poměry daňového subjektu zakládají tvrdost uplatněného úroku. Jedná se o kritérium, které může modifikovat procentuální ohodnocení zjištěné dle čl. III. 3. A. tohoto pokynu, a to jeho zvýšením. Toto kritérium se posoudí i v případě, kdy již ospravedlnitelný důvod prodlení dle čl. III. 3. A. tohoto pokynu zakládá rozsah prominutí úroku ve výši 100 %.
[naplnění kritéria]
Správce daně posuzuje naplnění tohoto kritéria dle skutkového stavu ke dni vydání rozhodnutí o žádosti.
[relevantní skutečnosti]
Generální finanční ředitelství uvádí skutečnosti, na které bude správce daně brát zřetel při posuzování naplnění kritéria, zda ekonomické nebo sociální poměry daňového subjektu zakládají tvrdost uplatněného úroku:
1. Nepříznivá ekonomická a sociální situace u fyzických osob Správce daně posoudí výši ročního příjmu4 daňového subjektu za předcházející zdaňovací období ve vztahu k dvanáctinásobku minimální mzdy, která byla platná k 1. lednu aktuálního zdaňovacího období, a dle tabulky zjistí, o kolik lze zvýšit procentuální ohodnocení zjištěné dle čl. III. 3. A. tohoto pokynu. Správce daně při posuzování příjmu daňového subjektu přihlédne ke konkrétním okolnostem případu. 
------------------------------------------------------ -------------------------
Výše příjmu daňového subjektu                            Procentuální ohodnocení 
------------------------------------------------------ -------------------------
do dvanáctinásobku minimální mzdy                                  50 % 

dvanáctinásobek minimální mzdy až dvaceti čtyřnásobek              40 % 
minimální mzdy 

dvaceti čtyřnásobek minimální mzdy až čtyřiceti osminásobek        30 % 
minimální mzdy 

více než čtyřiceti osminásobek minimální mzdy                      20 % 
------------------------------------------------------ -------------------------
2. Existence důvodu k posečkání Daňový subjekt by splňoval některý z důvodů pro posečkání s úhradou daně, k níž se váže úrok (z prodlení i z posečkané částky), o jehož prominutí je žádáno (§ 156 daňového řádu). Daňovému subjektu náleží zvýšení procentuálního ohodnocení ve výši 50 %.
[sčítání výší]
Splňuje-li daňový subjekt podmínky pro zvýšení prominutí úroku v určitém rozsahu z důvodů v bodech 1 i 2, sčítá se takto zjištěná procentuální výše z jednotlivých důvodů. Prozatímní mezisoučet může být vyšší než 100 %.
III. 3. C. Četnost porušování povinností při správě daní
[právní úprava]
Podle § 259c odst. 1 daňového řádu platí, že při posouzení žádosti o prominutí daně nebo příslušenství daně správce daně zohlední četnost porušování povinností při správě daní daňovým subjektem. Jedná se o kritérium, které může modifikovat výsledek výpočtu procentní sazby k prominutí vypočítané dle čl. III. 3. A. a III. 3. B. tohoto pokynu, a to jejím snížením.
[postup správce daně]
Po výpočtu provedeném dle čl. III. 3. A. a III. 3. B. tohoto pokynu správce daně posoudí naplnění níže uvedených situací daňovým subjektem a při splnění jedné nebo více z nich odečte příslušnou procentní sazbu (tzn. procentuální ohodnocení při porušení povinností z různých bodů se sčítá).
[naplnění podmínky]
Správce daně posuzuje naplnění této podmínky ke dni vydání rozhodnutí o žádosti.
[relevantní skutečnosti]
Generální finanční ředitelství uvádí skutečnosti, na které bude správce daně brát zřetel při zohledňování kritéria četnosti porušování povinností daňovým subjektem při správě daní, a stanoví jejich procentuální vyjádření: 
--------------------------------------------------------------------------- -----------------
      Druh porušení povinnosti daňového subjektu                              Procentuální 
                                                                              ohodnocení 
--------------------------------------------------------------------------- -----------------                                                   
1.    Ke dni vydání rozhodnutí o žádosti eviduje správce daně u daňového         - 50 % 
      subjektu vykonatelný nedoplatek z jiného daňového řízení. 

2.    V posledních třech letech byla daňovému subjektu alespoň dvakrát           - 50 % 
      pravomocně stanovena kterákoli daň podle pomůcek dle § 98 daňového 
      řádu bez součinnosti daňového subjektu, a to bez ohledu na částku takto 
      stanovené daně. Pro účely splnění této podmínky je rozhodné datum 
      nabytí právní moci rozhodnutí. 

3.    V posledních třech letech byla daňovému subjektu alespoň dvakrát           - 50 % 
      pravomocně uložena pořádková pokuta dle § 247 daňového řádu. Pro 
      účely splnění této podmínky je rozhodné datum nabytí právní moci 
      rozhodnutí. 

4.    V posledních třech letech byla daňovému subjektu alespoň dvakrát           - 50 % 
      pravomocně uložena pokuta za nesplnění povinnosti nepeněžité povahy 
      dle § 247a daňového řádu. Pro účely splnění této podmínky je rozhodné 
      datum nabytí právní moci rozhodnutí. 

5.    V posledních třech letech byla daňovému subjektu alespoň dvakrát                  - 50 % 
      pravomocně uložena pokuta za opožděné tvrzení daně dle § 250 
      daňového řádu. Pro účely splnění této podmínky je rozhodné datum 
      nabytí právní moci rozhodnutí. 
--------------------------------------------------------------------------- -----------------
[příklad]
Daňový subjekt se dopustil prodlení s úhradou daně kvůli své hospitalizaci v nemocnici, výše ročního příjmu daňového subjektu za předcházející zdaňovací období činila čtyřicetinásobek minimální mzdy a v posledních třech letech mu byla čtyřikrát pravomocně uložena pokuta za opožděné tvrzení daně dle § 250 daňového řádu. Za naplnění ospravedlnitelného důvodu mu přísluší ohodnocení 100 %, s ohledem na výši příjmu daňového subjektu se přičte 30 %, za četné porušování povinností při správě daní je nutné odečíst 50 %. Daňovému subjektu bude prominuto 80 % z celkové výše individualizovaného úroku.
Čl. IV. - Procesní ustanovení
[žádost a příslušnost]
O prominutí příslušenství daně rozhoduje správce daně na základě žádosti daňového subjektu (dále jen „žádost o prominutí“). Žádost o prominutí se podává u správce daně věcně a místně příslušného ke správě daně, k níž se váže příslušenství, jehož prominutí je žádáno, v době podání žádosti o prominutí.
[předmět řízení]
Žádostí o prominutí je zahájeno řízení o prominutí příslušenství daně dle určení daňového subjektu. Správce daně není vázán návrhem daňového subjektu ohledně rozsahu prominutí (§ 259a odst. 2, § 259b odst. 2 daňového řádu), může tedy prominout více nebo i méně, než daňový subjekt žádá.
[z čeho správce daně čerpá]
Rozhoduje-li správce daně o žádosti o prominutí, vychází zejména z podkladů, které má shromážděny v daňovém spise daňového subjektu, z informací načerpaných ze systému ADIS, z tvrzení uvedených v žádosti a z dokladů, které ke své žádosti daňový subjekt připojil. Správce daně zjišťuje, zda existují a jsou prokázány zákonné podmínky, pro které může příslušenství daně prominout.
[naplnění vylučující podmínky]
Splnění požadavků dle čl. II. 2. a III. 2. tohoto pokynu bude posuzováno v rámci všech řízení s daňovým subjektem u všech věcně či místně příslušných správců daně. Správce daně bude převážně využívat automatizovanou podporu v systému ADIS, která pracuje s daty, kterými disponuje. Správce daně bude tedy vycházet z dostupných informací, které má v momentě vydávání rozhodnutí o prominutí příslušenství daně k dispozici.
[důkazní břemeno daňového subjektu
] Pokud daňový subjekt splní své břemeno tvrzení v tom smyslu, že žádost o prominutí obsahuje precizně popsané důvody, pro které žádá prominout, avšak daňový subjekt své tvrzení uvedené v žádosti nedoloží, a ani správce daně nemá tvrzení daňového subjektu jakkoliv podepřeno obsahem daňového spisu, nese daňový subjekt riziko možného negativního rozhodnutí v dané věci. V případě podané žádosti jde ryze o dispozitivní úkon daňového subjektu, a proto daňový subjekt nemůže být nucen k prokázání tvrzených skutečností, a to i s ohledem na ust. § 92 daňového řádu, jehož znění na řízení o prominutí příslušenství daně nedopadá.
[dokdy lze prominout] K prominutí příslušenství daně může dojít do doby uplynutí lhůty pro placení daně, a to i poté, kdy došlo k jeho úhradě (§ 259 odst. 2 daňového řádu).
IV. 1. Rozhodnutí
[specifikace příslušenství]
Ve všech rozhodnutích správce daně týkajících se promíjení příslušenství daně, ať už se jedná o rozhodnutí mimo meritum věci či v meritu věci, musí být přesně specifikováno příslušenství, o němž se rozhoduje. Penále musí být určeno dodatečným platebním výměrem, kterým bylo stanoveno. Při rozhodování o úroku z prodlení musí být specifikována daň, k jejímuž prodlení s úhradou se úrok z prodlení váže, a to určením druhu daně, zdaňovacím obdobím (či skutečností, jež je předmětem jednorázové daně) a platebním výměrem či dodatečným platebním výměrem, kterým byla daň stanovena. Úrok z posečkané částky musí být určen rozhodnutím, na základě něhož bylo posečkáno nebo úhrada rozložena na splátky.
[smíšené žádosti]
Bude-li daňový subjekt v jedné žádosti žádat o prominutí několika příslušenství, přičemž o některých lze rozhodnout meritorně a o některých mimo meritum věci, musí správce daně rozhodnout o všech předmětech řízení, tzn. meritorně rozhodne o příslušenství, u něhož je to možné, a zastaví řízení či odloží žádost u příslušenství, které nelze projednat meritorně.
IV. 1. A. Rozhodování mimo meritum věci
[zastavení řízení]
Správce daně zastaví řízení dle § 5 odst. 4 zákona č. 634/2004 Sb., o správních poplatcích, ve znění pozdějších předpisů, pokud nedojde k zaplacení správního poplatku v případech, kdy žádost o prominutí podléhá správnímu poplatku.
[zastavení řízení]
Správce daně zastaví řízení podle § 106 odst. 1 písm. b) daňového řádu, pokud daňový subjekt žádá o prominutí příslušenství daně, na které se nevztahuje právní úprava promíjení příslušenství daně (viz čl. I. 1. tohoto pokynu).
[zastavení řízení]
Správce daně zastaví řízení podle § 106 odst. 1 písm. e) daňového řádu, pokud daňový subjekt ke dni vydání rozhodnutí o zastavení řízení neuhradil daň (§ 259a odst. 1, § 259b odst. 1 daňového řádu).
[zastavení řízení]
Správce daně zastaví řízení podle § 106 odst. 1 písm. e) daňového řádu, pokud daňový subjekt podá žádost o prominutí penále po lhůtě pro její podání (§ 259a odst. 3 a 4 daňového řádu).
[zastavení řízení]
Správce daně zastaví řízení podle § 106 odst. 1 písm. e) daňového řádu, pokud daňový subjekt podá novou žádost o prominutí dříve než 60 dnů ode dne oznámení zamítavého rozhodnutí o původní žádosti o prominutí (§ 259 odst. 3 daňového řádu).
[odložení]
Správce daně žádost o prominutí odloží, jestliže byla daňovému subjektu původní žádost o prominutí zamítnuta a jestliže daňový subjekt ve své nové žádosti podané nejdříve po 60 dnech ode dne oznámení zamítavého rozhodnutí neuvádí jiné důvody, než obsahovala jeho původní žádost (§ 259 odst. 3 daňového řádu). O odložení musí být daňový subjekt vyrozuměn.
IV. 1. B. Meritorní rozhodnutí
[záznam komise]
Rozhodnutí bude vydáno na základě záznamu komise dokumentujícího průběh jednání k jednotlivému projednávanému případu rozhodování o prominutí (čl. 2 bod 3.3. písm. f) Interního protikorupčního programu Finanční správy České republiky, č. j. 19086/14/7000-01200 ze dne 29. 4. 2014).
[lhůta pro vydání rozhodnutí]
Rozhodnutí bude vydáno ve lhůtě 3 měsíců ode dne, kdy žádost došla věcně a místně příslušnému správci daně. Lhůta se staví ode dne odeslání žádosti o stanovisko Úřadu pro ochranu hospodářské soutěže či Ministerstva zemědělství (§ 3 odst. 3 písm. h) zákona č. 215/2004 Sb., o úpravě některých vztahů v oblasti veřejné podpory a o změně zákona o podpoře výzkumu a vývoje, ve znění pozdějších předpisů, dále jen „zákon č. 215/2004 Sb.“) do dne doručení stanoviska správci daně. Lhůta se dále staví ode dne odeslání žádosti o stanovisko Úřadu pro ochranu hospodářské soutěže či Ministerstva zemědělství (§ 4 odst. 2 zákona č. 215/2004 Sb.) do dne doručení negativního stanoviska správci daně nebo do ukončení řízení před Komisí EU.
[zaokrouhlování]
Procentní sazba částky příslušenství daně, která má být prominuta, se zaokrouhluje na celé procento nahoru. Stejně tak částka k prominutí se zaokrouhluje na celé koruny nahoru.
[podpora de minimis]
V případě, že rozhodnutím správce daně bude poskytnuta podpora de minimis, musí být součástí výroku údaj o poskytnutí podpory de minimis, její výši (tj. celková výše prominutého příslušenství daně) a název přímo použitelného předpisu EU (citace názvu a uvedení informace o vyhlášení v Úředním věstníku Evropské unie), podle kterého je daňovému subjektu poskytována podpora de minimis (§ 3a odst. 4 zákona č. 215/2004 Sb.).
[odůvodnění]
V odůvodnění rozhodnutí správce daně uvede zejména:
- závěry ohledně toho, zda daňový subjekt unesl své břemeno tvrzení, tj. zda je žádost věcně projednatelná,
- závěry ohledně toho, zda jsou tvrzení uvedená v žádosti daňovým subjektem řádně doložena, popř. jejich důvodnost vyplývá z daňového spisu,
- úvahy, kterými dospěl správce daně k závěru o naplnění/nenaplnění některého ze zákonných kritérií dle § 259a až 259c daňového řádu (čl. II. a čl. III. tohoto pokynu),
- údaje o veřejné podpoře (podpoře de minimis), pokud byla poskytnuta.
[opravné prostředky] Proti rozhodnutí ve věci prominutí příslušenství daně nelze uplatnit opravné prostředky (§ 259 odst. 4 daňového řádu).
Čl. V. - Vztah k veřejné podpoře
[princip]
Pokud správce daně rozhodne o žádosti daňového subjektu - podniku ve smyslu práva Evropské unie (dále jen „podnik“) v intencích tohoto pokynu, výhoda plynoucí pro podnik není selektivní, a nejedná se proto o veřejnou podporu podle čl. 107 Smlouvy o fungování Evropské unie (dále jen „SFEU“), jelikož taková výhoda nesplňuje všechny znaky veřejné podpory.
[vybočení]
Pokud bude chtít správce daně vybočit svým rozhodnutím o žádosti podniku o prominutí z hranic stanovených pokynem, dostane se do režimu podpory de minimis za předpokladu, že majetková výhoda nepřekročí limity stanovené pro podporu de minimis, nebo veřejné podpory za předpokladu, že majetková výhoda překračuje limit stanovený pro podporu de minimis (v tomto případě se další postup řídí dle čl. V. 3. odst. [podpora mimo režim de minimis] tohoto pokynu).
[právní předpisy k de minimis]
V případě rozhodování o žádosti podniku o prominutí je třeba zohlednit pravidla pro poskytování podpory de minimis uvedená v čl. 107 a 108 SFEU a v jednotlivých nařízeních:
- Nařízení Komise č. 1407/2013 ze dne 18. prosince 2013 o použití článků 107 a 108 Smlouvy o fungování Evropské unie na podporu de minimis (Úř. věst. L 352, 24. 12. 2013., s. 1; dále jen „Nařízení 1407/2013“), obecná právní úprava
- Nařízení Komise č. 1408/2013 ze dne 18. prosince 2013 o použití článků 107 a 108 Smlouvy o fungování Evropské unie na podporu de minimis v odvětví zemědělství (Úř. věst. L 352, 24. 12. 2013., s. 9; dále jen „Nařízení 1408/2013“) týkající se prvovýroby zemědělských produktů
- Nařízení Komise č. 717/2014 ze dne 27. června 2014 o použití článků 107 a 108 Smlouvy o fungování Evropské unie na podporu de minimis v odvětví rybolovu a akvakultury (Úř. věst. L 190, 28. 6. 2014, s. 45; dále jen „Nařízení 717/2014“)
- Nařízení Komise č. 360/2012 ze dne 25. dubna 2012 o použití článků 107 a 108 Smlouvy o fungování Evropské unie na podporu de minimis udílenou podnikům poskytujícím služby obecného hospodářského zájmu (Úř. věst. L 114, 26. 4. 2012, s. 8; dále jen „Nařízení 360/2012“) týkající se podniků ve smyslu čl. 106 odst. 2 SFEU [služba obecného hospodářského zájmu] Podnikem provozujícím službu obecného hospodářského zájmu je podnik, který byl písemně pověřen výkonem služby obecného hospodářského zájmu5. Toto pověření musí obsahovat totožnost pověřeného podniku a přesnou povahu, rozsah a trvání uložené povinnosti poskytovat službu obecného hospodářského zájmu.
V. 1. Podnik a jeden podnik
[pojem podnik]
Podnikem ve smyslu práva Evropské unie pro účely pravidel hospodářské soutěže je jakýkoliv subjekt vykonávající hospodářskou činnost nezávisle na svém právním postavení a způsobu financování. Jsou to fyzické a právnické osoby, jejich sdružení, sdružení těchto sdružení a jiné formy seskupování, a to i v případě, že tato sdružení a seskupení nejsou právnickými osobami, pokud se účastní hospodářské soutěže na její nabídkové straně nebo ji mohou svou činností ovlivňovat, i když nejsou podnikateli. Pod pojem podniku dle práva Evropské unie spadá jakákoli entita vykonávající ekonomickou činnost figurující na nabídkové straně trhu.
[propojené podniky]
Všechny subjekty kontrolované týmž subjektem se pro účely pravidel veřejné podpory pokládají za jeden podnik. Skupina „propojených podniků“ je pro účely použití pravidla de minimis považována za jeden podnik, tj. jednoho příjemce podpory de minimis. Pro výpočet stropu podpory de minimis u jednoho podniku je třeba sčítat podpory všech „propojených podniků“. Pro tyto účely se sleduje propojení podniků se sídlem v České republice.
[definice jednoho podniku]
Nařízení 1407/2013, Nařízení 1408/2013 a Nařízení 717/2014 obsahují totožnou definici jednoho podniku. Pojem jeden podnik zahrnuje veškeré subjekty, které mezi sebou mají alespoň jeden z následujících vztahů:
a) jeden subjekt vlastní většinu hlasovacích práv, která náležejí akcionářům nebo společníkům, v jiném subjektu;
b) jeden subjekt má právo jmenovat nebo odvolat většinu členů správního, řídícího nebo dozorčího orgánu jiného subjektu;
c) jeden subjekt má právo uplatňovat rozhodující vliv v jiném subjektu podle smlouvy uzavřené s daným subjektem nebo dle ustanovení v zakladatelské smlouvě nebo ve stanovách tohoto subjektu;
d) jeden subjekt, který je akcionářem nebo společníkem jiného subjektu, ovládá sám, v souladu s dohodou uzavřenou s jinými akcionáři nebo společníky daného subjektu, většinu hlasovacích práv, náležejících akcionářům nebo společníkům, v daném subjektu.
Subjekty, které mají jakýkoli vztah uvedený v prvním pododstavci písm. a) až d) prostřednictvím jednoho nebo více subjektů, jsou také považovány za jeden podnik6.
V. 2. Limity pro podporu de minimis
[obecná úprava]
Nařízení 1407/2013 upravuje limity pro podporu de minimis ve svém čl. 3:
- celková výše podpory de minimis, kterou členský stát poskytne jednomu podniku, nesmí za libovolná tři po sobě jdoucí jednoletá účetní období7 překročit 200 000 EUR.
- celková výše podpory de minimis, kterou členský stát poskytne jednomu podniku provozujícímu silniční nákladní dopravu pro cizí potřebu, nesmí překročit 100 000 EUR za libovolná tři po sobě jdoucí jednoletá účetní období. Tato podpora de minimis se nepoužije na nabývání vozidel pro silniční nákladní dopravu.
[prvovýroba zemědělských produktů] Nařízení 1408/2013 upravuje limity pro podporu de minimis ve svém čl. 3:
- celková výše podpory de minimis, kterou členský stát poskytne jednomu podniku, nesmí za libovolná tři po sobě jdoucí jednoletá účetní období překročit 15 000 EUR.
- v této oblasti je stanoven i limit pro členský stát na poskytování podpor de minimis za libovolná tři po sobě jdoucí jednoletá účetní období.
[rybolov a akvakultura]
Nařízení 717/2014 upravuje limity pro podporu de minimis ve svém čl. 3:
- celková výše podpory de minimis, kterou členský stát poskytne jednomu podniku, nesmí za libovolná tři po sobě jdoucí účetní období překročit 30 000 EUR.
- v této oblasti je stanoven i limit pro členský stát na poskytování podpor de minimis za libovolná tři po sobě jdoucí účetní období. [obecný hosp. zájem] Nařízení 360/2012 upravuje limity pro podporu de minimis ve svém čl. 2:
- celková výše podpory de minimis udělená jednomu podniku poskytujícímu služby obecného hospodářského zájmu nesmí v žádném tříletém účetním období přesáhnout částku 500 000 EUR.
[více ekonomických činností]
Vykonává-li podnik ekonomické činnosti v různých ekonomických odvětvích, na která se vztahují různá nařízení o podpoře de minimis, aplikuje se na podnik ten nejpřísnější limit podpory de minimis.
[příklad]
Podnik provozuje silniční nákladní dopravu pro cizí potřebu, chová ryby pro jejich další prodej a pěstuje ovoce pro jeho další prodej. Limit pro podporu de minimis je třeba stanovit ve výši 15 000 EUR, jelikož je třeba aplikovat limit z Nařízení 1408/2013 vztahující se k prvovýrobě zemědělských produktů.
[spojování podniků]
V případě spojení8 či nabytí9 je třeba přihlédnout k veškerým podporám de minimis poskytnutým dříve všem podnikům, které podléhají spojení, aby se zjistilo, zda žádnou novou podporou de minimis poskytnutou nově vzniklému či nabývajícímu podniku nedošlo k překročení příslušného stropu. Oprávněnost podpory de minimis poskytnuté před spojením nebo nabytím zůstává i nadále zachována.
[rozdělení podniků]
V případě rozdělení10 jednoho podniku na dva či více samostatných podniků se podpora de minimis poskytnutá před rozdělením přidělí podniku, který byl jejím příjemcem, což je v zásadě podnik, který převzal činnosti, na něž byla podpora de minimis použita. Pokud by takové přidělení nebylo možné, přidělí se podpora de minimis poměrným způsobem na základě účetní hodnoty vlastního kapitálu nových podniků k datu účinku rozdělení.
V. 3. Postup správce daně při poskytnutí podpory
[oprávnění správce daně]
Správce daně je oprávněn poskytnout podporu (tj. postupovat nad rámec pokynu) v rámci režimu podpory de minimis.
[ověření limitu] Před poskytnutím každé nové podpory de minimis je správce daně povinen ověřit v registru podpor malého rozsahu, zda nová podpora de minimis nepřekročí strop podpory de minimis pro jeden podnik a navíc v oblasti zemědělství a rybolovu nepřekročení limitů stanovených pro Českou republiku.
[čestné prohlášení]
Pro posouzení všech rozhodných skutečností je nutné, aby správce daně v rámci posuzování splnění podmínek pro poskytnutí podpory de minimis žadatele o prominutí neformálně vyzval o předložení čestného prohlášení, kde uvede údaje o svém účetním období, vazbách na jeden podnik a spojování či rozdělování podniků.
[stanovisko koordinačního orgánu]
Správce daně je oprávněn v souladu s § 3 odst. 3 písm. h) zákona č. 215/2004 Sb. požádat koordinační orgán, kterým je Ministerstvo zemědělství pro oblast zemědělství a rybolovu, v ostatních případech Úřad pro ochranu hospodářské soutěže (§ 2 a § 3 zákona č. 215/2004 Sb.), o stanovisko, zda jde o podporu malého rozsahu a zda jsou splněny podmínky pro její poskytnutí.
[náležitosti rozhodnutí]
V rozhodnutí o prominutí příslušenství daně, kterým je poskytnuta podpora de minimis, musí být součástí výroku údaj o poskytnutí podpory de minimis, její výši (tj. celková výše prominutého příslušenství daně) a název přímo použitelného předpisu EU (citace názvu a uvedení informace o vyhlášení v Úředním věstníku Evropské unie), podle kterého je daňovému subjektu poskytována podpora de minimis (§ 3a odst. 4 zákona č. 215/2004 Sb.).
[evidence podpor de minimis]
Údaje o poskytnuté podpoře de minimis je poskytovatel povinen zaznamenat do 5 pracovních dnů od poskytnutí podpory (§ 3a odst. 4 zákona č. 215/2004 Sb.) do centrálního registru podpor de minimis dle vyhl. Úřadu pro ochranu hospodářské soutěže č. 465/2009 Sb., o údajích zaznamenávaných do centrálního registru podpor malého rozsahu.
[okamžik poskytnutí podpory]
Podpora de minimis se považuje za poskytnutou v okamžiku, kdy vzniká na podporu právní nárok, a to bez ohledu na to, kdy byla podpora de minimis danému podniku vyplacena. Lhůta 5 pracovních dnů pro zaznamenání poskytnutí podpory de minimis proto počíná běžet dnem vydání rozhodnutí o prominutí příslušenství daně dle § 101 odst. 2 daňového řádu, tj. okamžikem, kdy byl učiněn úkon k jeho doručení.
[podpora mimo režim de minimis]
Pokud správce daně hodlá poskytnout veřejnou podporu (tj. rozhodne nad rámec tohoto pokynu a zároveň dojde k překročení limitu pro podporu de minimis) formou prominutí příslušenství daně, je poskytovatel (tj. ten správce daně, který ve věci prominutí rozhoduje) povinen požádat koordinační orgán o předchozí stanovisko k zamýšlenému poskytnutí veřejné podpory, a to před zahájením řízení před Komisí EU (§ 4 odst. 2 zákona č. 215/2004 Sb.). Koordinační orgán posoudí zamýšlenou žádost o povolení výjimky z hlediska právních předpisů Evropské unie o veřejné podpoře a v případě kladného stanoviska poskytovatel vyplní notifikační formulář, který spolu s potřebnými dokumenty předá koordinačnímu orgánu, a ten ji zpracuje k notifikační proceduře ve smyslu čl. 108 SFEU a v souladu s procedurálním předpisem (Nařízení Rady ES č. 659/1999 ze dne 22. března 1999, kterým se stanoví prováděcí pravidla k čl. 93 Smlouvy o ES) a ve smyslu § 3 a 4 zákona č. 215/2004 Sb. Koordinační orgán může dále vyžadovat součinnost, event. další podklady, při shromažďování dokumentace nutné z hlediska notifikační procedury.
[archivace]
Záznamy o poskytnutých individuálních podporách de minimis se archivují po dobu deseti jednoletých účetních období ode dne jejich poskytnutí.
Čl. VI. - Účinnost
Tento pokyn nabývá účinnosti dne 16. 2. 2015.
Ing. Martin Janeček
generální ředitel
1 viz bod c) položky 1 části I Sazebníku - přílohy zákona č. 634/2004 Sb., o správních poplatcích, ve znění pozdějších předpisů
2 poznámka č. 2 k položce 1 části I Sazebníku - přílohy zákona č. 634/2004 Sb., o správních poplatcích, ve znění pozdějších předpisů
3 existují dva druhy daně z příjmů, a to daň z příjmů fyzických osob a daň z příjmů právnických osob
4 Pro účely tohoto pokynu je příjem vymezen v § 3 odst. 1 a odst. 2 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDP“). Posuzovaným příjmem se zpravidla pak rozumí částka: u příjmů ze závislé činnosti je takovýmto příjmem vyplacená nebo obdržená částka do 31. 1. následujícího roku snížená o zákonné odvody; u příjmů ze samostatné činnosti a nájmu se rozumí tímto příjmem, příjem, který je snížen o výdaje na dosažení, zajištění a udržení příjmů (§ 24 ZDP) nebo výdaje stanovené procentem z příjmů dle § 7 odst. 7 a § 9 odst. 4 ZDP; u poplatníka, který je účetní jednotkou, bude za příjem považovaný jeho výnos snížený o náklady dle § 24 ZDP; u příjmů z úroku ze zápůjčky nebo úvěru se příjmem rozumí přijatý úrok snížený o zaplacený úrok z částek použitých na poskytnutí zápůjčky nebo úvěru; u ostatních a osvobozených příjmů se příjmem rozumí vždy peněžitý příjem, který poplatník za sledované období obdržel.
5 Službou obecného hospodářského zájmu jsou služby, které určitý podnik poskytuje spotřebitelům a které by bez veřejného zásahu nebyly poskytovány nebo by byly poskytovány za méně příznivých podmínek. Poskytování služeb obecného hospodářského zájmu je odrazem existence tržního selhání. Jedná se např. o pořádání kulturně osvětových akcí směřujících k uspokojení kulturních potřeb obyvatel určitého města či provoz městského kina, které nabízí vyžití, jenž komerční kina nenabízejí - třeba dopolední představení pro seniory.
6 Zahrnutí do jednoho podniku prokazuje žadatel, a to čestným prohlášením.
7 Účetní období prokazuje žadatel, a to čestným prohlášením.
8 tj. fúze splynutím dle § 62 zákona č. 125/2008 Sb., o přeměnách obchodních společností a družstev, ve znění pozdějších předpisů
9 tj. fúze sloučením dle § 61 výše cit. zákona
10 tj. rozštěpením či odštěpením dle § 243 výše cit. zákona