Existence daňové ztráty zakládá použitelnost speciálního režimu pro běh lhůty pro stanovení daně, upraveného v § 38r odst. 2 zákona o daních z příjmů. Ten pro zdaňovací období, ve kterých daňová ztráta vznikla nebo ve kterých ji bylo možné uplatnit, určuje, že lhůta pro stanovení daně uplyne zároveň s lhůtou pro poslední období, ve kterém bylo ztrátu možné uplatnit. Správce daně tak má v případě, že je vyměřena daňová ztráta, za účelem zabránění jejímu případnému zneužití mnohem více času (oproti standardním 3 letům) na to, aby v rámci své činnosti ověřoval plnění povinností daňového subjektu.

Finanční správa nicméně svým extenzivním výkladem zákona, nazývaným řetězení daňových ztrát, doposud dovozovala, že pokud vznikne daňovému subjektu daňová ztráta také v některém ze zdaňovacích období, ve kterých může být předchozí ztráta uplatňována, znamená to, že se posouvá také lhůta pro stanovení daně pro období, ve kterém vznikla předchozí daňová ztráta (neboť vznikem další daňové ztráty dochází k posunu lhůty pro stanovení daně pro následující zdaňovací období, ve kterých může být předchozí ztráta uplatňována). Na základě tohoto výkladu finanční správa v praxi doměřovala daň s velkými časovými odstupy, občas překračujícími i maximální desetiletou délku lhůty pro stanovení daně dle § 148 odst. 5 daňového řádu.

Nejvyšší správní soud ve svém novém rozsudku uvedený výklad zastávaný finanční správou jednoznačně odmítl. Podle jeho názoru je takový výklad nepřijatelný, neboť by mohl vést k tomu, že by lhůta pro stanovení daně nemusela skončit nikdy (např. pokud by daňový subjekt uplatnil daňovou ztrátu každé 3 až 4 roky). Řetězení daňových ztrát dle názoru Nejvyššího správního soudu odporuje smyslu a účelu institutu lhůty pro stanovení daně, kterým je zejména ochrana právní jistoty daňového subjektu i správce daně, motivace obou stran ke včasnému upořádání jejich vztahů a v neposlední řadě také ochrana daňového subjektu před možnou svévolí. Řetězení daňových ztrát dle názoru soudu navíc nelze dovodit ani z gramatického výkladu § 38r odst. 2 zákona o daních z příjmů, neboť toto ustanovení jasně váže běh lhůty pro stanovení daně na období, ve kterém daňová ztráta vznikla, nikoli na události pozdějších období. Nejvyšší správní soud se rovněž vyjádřil odmítavě ke kompromisnější variantě řetězení daňových ztrát, která by řetězení omezovala maximální desetiletou lhůtou pro stanovení daně dle § 148 odst. 5 daňového řádu (tuto argumentační linii zastával např. jedenáctý senát Městského soudu v Praze v rozsudku č. j. 11 A 34/2019-46).

Nejvyšší správní soud tak rozhodl, že řetězení daňových ztrát je nepřípustné v jakékoli formě. Dále pak upřesnil, že každé zdaňovací období má svůj vlastní režim běhu lhůty pro stanovení daně, na který nemohou mít vliv události, ke kterým došlo v pozdějších zdaňovacích obdobích. Daňovým subjektům, kterým byla v minulosti vyměřena daňová ztráta a vůči kterým nyní správce daně činí úkony potenciálně směřující k doměření daně za příslušné zdaňovací období, proto doporučujeme, aby ve světle nového judikátu Nejvyššího správního soudu ověřily, zda v jejich případě již nedošlo k uplynutí prekluzivní lhůty pro stanovení daně. V takovém případě totiž daň již stanovit nejde a případná daňová kontrola zahájená za takové zdaňovací období je nezákonná.

JUDr. Ondřej Trubač, Ph.D., LL.M.,
partner

Mgr. Tomáš Munzar,
advokátní koncipient