K některým otázkám vyplácení zálohy na podíl na zisku

Se změnou právní úpravy k 1. lednu 2014 došlo mimo jiné ke změně vyplácení záloh na podíl na zisku společníků obchodních korporací. Zákon č. 513/1991 Sb., obchodní zákoník (dále jen „ObchZ“) výslovně zakazoval vyplácet zálohy na podíl na zisku společníkům společností s ručením omezeným, akcionářům akciových společností, rovněž i komanditistům komanditních společností (u nich byl však tento závěr dovozen pouze odbornou veřejností), prakticky tedy společníkům všech obchodních společností s výjimkou společníků veřejné obchodní společnosti.

Zákon č. 90/2012 Sb., o obchodních společnostech a družstvech, v platném znění (dále jen „ZOK“) tuto možnost s účinností od 1. ledna 2014 naopak bez výjimky povoluje. Přestože však nová právní úprava může působit jednoznačně, otázkou zůstává, zda je vždy nezbytné splnit v rámci procesu vyplácení zálohy na podíl na zisku podmínky stanovené v ZOK.

Dvojí právní režim

Obchodní korporace vzniklé před účinností ZOK mají dle ustanovení § 777 odst. 5 možnost se do 31. prosince 2015 tomuto zákonu jako celku zcela podřídit (takzvaný generální opt-in). Pokud tak neučiní, zůstávají nadále v režimu dosavadních ustanovení ObchZ, a to i co do ustanovení upravujících práva a povinnosti společníků, ledaže by byla v rozporu s donucujícími ustanoveními ZOK. Ačkoli není v praxi stále zcela jednoznačné, jaká donucující ustanovení měl zákonodárce konkrétně na mysli, lze poměrně jednoznačně dovodit, že ustanovení týkající se výplaty záloh na podíl na zisku se práv a povinností společníků nedotýkají a nelze je tedy považovat za donucující. To znamená, že se na úpravu výplaty zálohy na zisku v obchodních korporacích uplatní dvojí právní režim, tedy zákaz výplaty záloh dle ObchZ u korporací nepodřízených a možnost jejich výplaty dle ZOK u obchodních korporací řídících se již novou právní úpravou.

Mezitímní účetní závěrka

Postupujeme-li v režimu právní úpravy ZOK, lze dle ustanovení § 40 odst. 2 ZOK zálohu na podíl na zisku vyplácet na základě mezitímní účetní závěrky. U odborné veřejnosti se však v poslední době setkáváme s názory, že by k posouzení možnosti výplaty zálohy na podíl na zisku mohla za určitých okolností postačovat řádná nebo mimořádná účetní závěrka a korporace by tak mezitímní závěrku nesestavovala vůbec.

Na straně jedné tak stojí mezitímní účetní závěrka, jejíž sestavení je dle citovaného ustanovení ZOK nezbytné pro posouzení finanční situace obchodní korporace. Úpravu mezitímní účetní závěrky, tj. účetní závěrky sestavované k jinému okamžiku než ke konci rozvahového dne, najdeme v ustanovení § 19 zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví (dále jen „ZOÚ“). Ten mimo jiné stanoví, že principem mezitímní účetní závěrky je provést ocenění všech zisků, rizik i možných ztrát na majetku a závazcích obchodní korporace do okamžiku jejího sestavení.

Na straně druhé pak stojí účetní závěrka řádná, jejíž podstatou je uzavření účetních knih obchodní korporace k poslednímu dni účetního období předcházejícího. Ačkoli zákon umožňuje projednání řádné účetní závěrky až do šesti měsíců od takového uzavření, zůstává otázkou, nakolik její výsledek odpovídá aktuálnímu stavu probíhajícího účetního období. K této lhůtě se vyjádřil také Nejvyšší soud ČR ve svém rozsudku ze dne 30.09.2009, sp.zn. 29 Cdo 4284/2007, a to tak, že „lhůta ke svolání řádné valné hromady určená (počítaná) od posledního dne účetního období je logicky nejen lhůtou určující, dokdy by měla valná hromada (při řádném a obvyklém chodu věcí) odsouhlasit výsledky onoho účetního období, ale též nejzazší lhůtou, ve které lze výsledky účetní závěrky sloužící projednání řádné valné hromady pokládat za ty, jež mohou akcionářům sloužit jako reálný obraz účetnictví akciové společnosti, na jehož základě mohou kvalifikovaně rozhodovat o rozdělení zisku.“ Takový závěr lze jistě aplikovat také na ostatní obchodní korporace.

Zastánci názoru, že k posouzení výplaty zálohy na podíl na zisku postačí řádná, potažmo mimořádná, účetní závěrka, nejčastěji argumentují tím, že jí podaný výsledek o finanční situaci obchodní korporace má, ve světle judikatury Nejvyššího soudu ČR, v zásadě stejnou vypovídací hodnotu jako výsledek mezitímní účetní závěrky. Toto tvrzení je podpořeno rovněž ustanovením § 17 odst. 8 ZOÚ, které stanoví, že mezitímní účetní závěrku není nutné sestavovat v případě, kdy je účetní jednotce dána na základě jiného právního předpisu povinnost sestavit současně řádnou nebo mimořádnou účetní závěrku a účetní závěrku mezitímní.

Jak tedy vedle výše uvedeného obstojí dikce ustanovení § 40 odst. 2 ZOK, která výslovně stanoví, že zálohu na výplatu na zisku lze vyplácet jen na základě mezitímní účetní závěrky?

Této otázky se dotkla rovněž Expertní skupina Komise pro aplikaci nové civilní legislativy při Ministerstvu spravedlnosti, která ve svém výkladovém stanovisku č. 27 ze dne 9. 4. 2014 uvedla, že sestavení mezitímní účetní závěrky je jednou z podmínek výplaty zálohy na podíl na zisku vůbec. „Za použití teleologického výkladu tak lze uzavřít, že výrazem „lze vyplácet jen na základě mezitímní účetní závěrky“ je třeba rozumět, že je povinností obchodní korporace podle § 40 odst. 2 ZOK sestavit mezitímní účetní závěrku, hodlá-li vyplatit zálohy na podíl na zisku.“

Může tak být sporné, zda v záležitosti výplaty zálohy na podíl na zisku postupovat cestou doslovné zákonné právní úpravy, tj. vždy pro její výplatu mezitímní účetní závěrku sestavit, či následovat pragmatičtější cestu a posuzovat výplatu zálohy na základě řádné nebo mimořádné účetní závěrky. I tato cesta totiž jistou oporu v zákoně má. Jasnou odpověď nám zřejmě přinese až aplikační praxe.